Готовимся к экзаменам: налогообложение авансов полученных

Вопрос из раздела "Налогообложение юридических и физических лиц"

Вопрос

Авансы полученные: порядок признания в налоговом учете, особенности налогообложения НДС.

Ответ

В налоговом законодательстве понятие «авансы полученные» тождественно понятию предварительной оплаты, то есть оплаты, полученной налогоплательщиком (продавцом, исполнителем, подрядчиком) от покупателя (заказчика) в виде денежных средств (иного имущества) в счет оплаты товаров, имущественных прав до их получения, работ (услуг) – до их выполнения.

В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ для целей налогообложения прибыли не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления.

Для налогоплательщиков, применяющих кассовый метод для целей налогообложения прибыли, датой получения дохода признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, поступления иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашение задолженности перед налогоплательщиком иным способом (п. 2 ст. 273 НК РФ). Соответственно, при получении авансов (предоплаты) указанные налогоплательщики учитывают их в составе доходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль.

Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, суммы поступивших от покупателей (заказчиков) авансов (предоплаты) учитывают в составе доходов в день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (п. 1 ст. 346.17 НК РФ).

Аналогично для налогоплательщиков, уплачивающих единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН), датой получения доходов признается день поступления средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности иным способом (пп. 1 п. 5 ст. 346.5 НК РФ).

В соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

При этом в налоговую базу не включается оплата, частичная оплата, полученная налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг):

- длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев, при определении налогоплательщиком налоговой базы по мере отгрузки (передачи) таких товаров (выполнения работ, оказания услуг) в соответствии с положениями п. 13 ст. 167 НК РФ;

- которые облагаются по налоговой ставке 0 процентов в соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ;

- которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения).

Согласно п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг), подлежат вычетам с даты отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг). При этом в соответствии с п. 8 ст. 171 (в редакции, действующей с 01.10.2014) вычеты производятся в размере налога, исчисленного со стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в оплату которых подлежат зачету суммы ранее полученной оплаты, частичной оплаты согласноусловиям договора (при наличии таких условий).

Пунктом 17 Правил ведения книги продаж (приложение № 5 к Постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137) установлено следующее:

- при получении денежных средств в виде оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав продавцы регистрируют в книге продаж счета-фактуры, выставленные покупателю на полученную сумму оплаты, частичной оплаты;

- при безденежных формах расчетов продавцы регистрируют в книге продаж счета-фактуры, выставленные покупателю на полученную сумму оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Пунктом 22 Правил ведения книги покупок (приложение № 4 к Постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137) установлено следующее:

- счета-фактуры, зарегистрированные продавцами в книге продаж при получении суммы оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передаче имущественных прав, в том числе при использовании покупателем безденежной формы расчетов, регистрируются ими в книге покупок при отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) в счет полученной суммы оплаты, частичной оплаты с указанием соответствующей суммы налога на добавленную стоимость.

В соответствии с п. 5 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

При этом, как указано в п. 23 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33, налогоплательщик, выступавший продавцом, не может быть лишен права на вычет суммы налога, ранее исчисленного и уплаченного в бюджет при получении авансовых платежей, в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора, если возврат платежей производится контрагенту не в денежной форме.

Согласно п. 22 Правил ведения книги покупок в случае изменения условий либо расторжения соответствующего договора и возврата суммы предоплаты (аванса) счета-фактуры, зарегистрированные продавцами в книге продаж при получении указанной суммы, регистрируются ими в книге покупок после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с отказом от товаров (работ, услуг), имущественных прав, но не позднее 1 года со дня отказа.